一、外購(gòu)貨物有區(qū)別
企業(yè)外購(gòu)的貨物，應(yīng)按哪個(gè)科目進(jìn)行核算是有區(qū)別的，因此產(chǎn)生的賬務(wù)處理和稅務(wù)處理也不盡相同，通過下表簡(jiǎn)要說明：
對(duì)于核算科目分類的依據(jù)如下：
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中：
第三章 資產(chǎn)
第二十條 資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。
第二十一條 符合本準(zhǔn)則第二十條規(guī)定的資產(chǎn)定義的資源，在同時(shí)滿足以下條件時(shí)，確認(rèn)為資產(chǎn)：
(一)與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);
(二)該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。
可見，若不滿足“與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”，也不應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。
第七章 費(fèi)用
第三十三條 費(fèi)用是指企業(yè)在日常活動(dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。
第三十五條 企業(yè)發(fā)生的交易或者事項(xiàng)導(dǎo)致其承擔(dān)了一項(xiàng)負(fù)債而又不確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。
通過對(duì)比，結(jié)合表1-2，服飾貿(mào)易企業(yè)購(gòu)入襯衫可計(jì)入存貨，但其購(gòu)入辣醬計(jì)入期間費(fèi)用更合理;同理，餐飲企業(yè)購(gòu)入辣醬可計(jì)入存貨，購(gòu)入襯衫則應(yīng)通過費(fèi)用科目核算。
故小編得出下述兩點(diǎn)結(jié)論：
1.外購(gòu)(資產(chǎn))是指企業(yè)外購(gòu)的符合企業(yè)資產(chǎn)定義、可計(jì)入資產(chǎn)科目(不僅限于存貨)的貨物，這類貨物在購(gòu)進(jìn)時(shí)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，即認(rèn)可此環(huán)節(jié)并非該貨物流轉(zhuǎn)的最終環(huán)節(jié)，在發(fā)生視同銷售行為時(shí)，貨物離開企業(yè)主體，增值稅鏈條延續(xù)下去，貸記“銷項(xiàng)稅額”順理成章;
2.外購(gòu)(非資產(chǎn))是指企業(yè)外購(gòu)的不符合企業(yè)資產(chǎn)的概念、應(yīng)做費(fèi)用化處理的貨物，此類貨物在購(gòu)入時(shí)不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，如企業(yè)外購(gòu)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)(包括個(gè)人交際應(yīng)酬)，即企業(yè)是作為消費(fèi)者來承擔(dān)這批貨物的稅費(fèi)，增值稅鏈條到此走到終點(diǎn)，即使發(fā)生視同銷售行為，也不做視同銷售處理。
特例：企業(yè)外購(gòu)(非資產(chǎn))貨物或服務(wù)也有可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的情況，尤其是營(yíng)改增之后企業(yè)購(gòu)進(jìn)的應(yīng)稅服務(wù)，比如企業(yè)發(fā)生的咨詢費(fèi)，可做賬務(wù)處理：
借：管理費(fèi)用-咨詢費(fèi)
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款
這種情況下，企業(yè)基本是外購(gòu)行為的最終消費(fèi)者，一般不會(huì)再發(fā)生視同銷售行為。
二、企業(yè)將自產(chǎn)貨物、外購(gòu)(資產(chǎn))貨物贈(zèng)與客戶
(一)案例及賬務(wù)處理
A企業(yè)為一家餐飲企業(yè)，為保持業(yè)務(wù)，本期將外購(gòu)和自產(chǎn)的辣醬不含稅價(jià)共100元作為禮品贈(zèng)與長(zhǎng)期合作客戶，這批辣醬的成本為80元，外購(gòu)和資產(chǎn)部分各占40元，作賬務(wù)處理如下：
購(gòu)入時(shí)：
借：庫(kù)存商品 40
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)6.8
貸：銀行存款 46.8
送出時(shí)：
借：銷售費(fèi)用-業(yè)務(wù)招待費(fèi) 97
貸：庫(kù)存商品 80
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17
此處理方式下增值稅鏈條得以延伸，故做視同銷售處理，且進(jìn)項(xiàng)稅額可以正常抵扣。
(二)增值稅處理
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中的規(guī)定：
第四條 單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：
(1)將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷;
(2)銷售代銷貨物;
(3)設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;
(4)將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目;
(5)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi);
(6)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶;
(7)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者;
(8)將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。
根據(jù)上述(8)的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的上述贈(zèng)與行為應(yīng)按增值稅視同銷售處理，將100元作為“未開票收入”申報(bào)本期增值稅。
(三)企業(yè)所得稅處理
1. 調(diào)增視同銷售收入
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》( 國(guó)稅函[2008]828號(hào))文的規(guī)定：
企業(yè)用于市場(chǎng)推廣或銷售;用于交際應(yīng)酬;用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利;用于股息分配;用于對(duì)外捐贈(zèng)及其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。在上述情形下，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入;屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按公允價(jià)值確定銷售收入。
根據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)貨物或外購(gòu)(資產(chǎn))的貨物用于贈(zèng)送他人，在賬務(wù)處理時(shí)沒有確認(rèn)收入的，應(yīng)確認(rèn)企業(yè)所得稅的視同銷售收入，在本期企業(yè)所得稅申報(bào)表“附表三—納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表”中做營(yíng)業(yè)收入納稅調(diào)增處理。
2.調(diào)增業(yè)務(wù)招待費(fèi)
對(duì)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)，財(cái)稅法規(guī)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均沒有明確界定，筆者找到一篇比較老的比較有意義的政策：
財(cái)政部《關(guān)于國(guó)有外貿(mào)企業(yè)執(zhí)行〈商品流通企業(yè)財(cái)務(wù)制度〉若干問題的通知》(〔93〕財(cái)商字第163號(hào))中規(guī)定，《商品流通企業(yè)財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，在管理費(fèi)用中列支的涉外費(fèi)，是指出國(guó)費(fèi)用和實(shí)行報(bào)帳制的境外機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)。允許在管理費(fèi)用中按規(guī)定比例內(nèi)據(jù)實(shí)列支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，包括接待國(guó)內(nèi)、國(guó)外賓客的宴請(qǐng)費(fèi)、禮品費(fèi)、舉辦招待會(huì)經(jīng)費(fèi)和由企業(yè)負(fù)擔(dān)的其他接待費(fèi)用，以及開展國(guó)內(nèi)外購(gòu)銷業(yè)務(wù)中必需的活動(dòng)經(jīng)費(fèi)。
按照一般的財(cái)務(wù)慣例，企業(yè)請(qǐng)客、送禮通過業(yè)務(wù)招待費(fèi)核算成為一種共識(shí)。
可見，企業(yè)將自產(chǎn)、外購(gòu)(資本化)貨物贈(zèng)與客戶，在企業(yè)所得稅上一方面應(yīng)確認(rèn)視同銷售收入，另一方面還需限額調(diào)增業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出。
(四)個(gè)人所得稅處理
不屬于隨機(jī)贈(zèng)與個(gè)人的情況，不需考慮個(gè)人所得稅。
三、企業(yè)將自產(chǎn)貨物、外購(gòu)(資產(chǎn))貨物贈(zèng)與路人
(一)案例及賬務(wù)處理
A企業(yè)為一家餐飲企業(yè)，為推廣業(yè)務(wù)，本期將外購(gòu)和自產(chǎn)的辣醬不含稅價(jià)共100元作為禮品派送給在門店經(jīng)過的路人，該批辣醬成本為80元，外購(gòu)、資產(chǎn)各占一半，企業(yè)做賬務(wù)處理如下：
購(gòu)入時(shí)：
借：庫(kù)存商品 40
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)6.8
貸：銀行存款 46.8
送出時(shí)：
借：銷售費(fèi)用-推廣費(fèi) 97
貸：庫(kù)存商品 80
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17
代扣個(gè)稅(117*0.2=23.4元)：
借：庫(kù)存現(xiàn)金/其他應(yīng)收款 23.4
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個(gè)人所得稅 23.4
代繳個(gè)稅：
借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個(gè)人所得稅 23.4
貸：銀行存款 23.4
(二)增值稅處理
視同銷售，同情形二。
(三)企業(yè)所得稅處理
調(diào)增視同銷售收入，同情形二。
應(yīng)注意的是，此種情形下，不需調(diào)增業(yè)務(wù)招待費(fèi)。送路人與送客戶，同樣是贈(zèng)送，但其區(qū)別在于路人與餐飲企業(yè)并未形成既定或有意向的供求關(guān)系，送路人更傾向于業(yè)務(wù)推廣。故在賬務(wù)處理中借方不需通過業(yè)務(wù)招待費(fèi)核算。
(四)個(gè)人所得稅處理
根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》(財(cái)稅[2011]50號(hào))中的規(guī)定：
二、企業(yè)向個(gè)人贈(zèng)送禮品，屬于下列情形之一的，取得該項(xiàng)所得的個(gè)人應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅，稅款由贈(zèng)送禮品的企業(yè)代扣代繳：
1.企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動(dòng)中，隨機(jī)向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品，對(duì)個(gè)人取得的禮品所得，按照“其他所得”項(xiàng)目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得稅。
故在這種情形下，對(duì)于接受贈(zèng)與者，需由企業(yè)代扣代繳個(gè)人所得稅。
四、企業(yè)將外購(gòu)(非資產(chǎn))貨物贈(zèng)與客戶
(一)案例及賬務(wù)處理
A企業(yè)為一家餐飲企業(yè)，為保持業(yè)務(wù)，本期購(gòu)買100元購(gòu)物卡贈(zèng)與客戶，賬務(wù)處理如下：
借：銷售費(fèi)用-業(yè)務(wù)招待費(fèi) 100
貸：庫(kù)存現(xiàn)金 100
(二)增值稅處理
購(gòu)入時(shí)不抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，送出時(shí)也不做視同銷售處理。
(三)企業(yè)所得稅處理
調(diào)增業(yè)務(wù)招待費(fèi)，同情形二。
應(yīng)注意的是，此種情形下，企業(yè)購(gòu)入貨物不滿足企業(yè)資產(chǎn)的定義，故不適用國(guó)稅函[2008]828號(hào)文的規(guī)定，即不能將其列示于資產(chǎn)負(fù)債表，而是應(yīng)直接計(jì)入業(yè)務(wù)招待費(fèi)。
(四)個(gè)人所得稅處理
不屬于隨機(jī)贈(zèng)與個(gè)人的情況，不需考慮個(gè)人所得稅。
五、企業(yè)將外購(gòu)(非資產(chǎn))貨物贈(zèng)與路人
(一)案例及賬務(wù)處理
A企業(yè)為一家餐飲企業(yè)，為推廣業(yè)務(wù)，本期將外購(gòu)的糖果100元贈(zèng)與在門店經(jīng)過的路人，并做賬務(wù)處理如下：
借：銷售費(fèi)用-推廣費(fèi) 100
貸：庫(kù)存現(xiàn)金 100
代扣個(gè)稅：
借：庫(kù)存現(xiàn)金/其他應(yīng)收款 20
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個(gè)人所得稅 20
代繳個(gè)稅：
借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交個(gè)人所得稅 20
貸：銀行存款 20
(二)增值稅處理
購(gòu)入時(shí)不抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，送出時(shí)也不做視同銷售處理。
(三)企業(yè)所得稅處理
這種情形下，既不需調(diào)增視同銷售收入，也不需調(diào)增業(yè)務(wù)招待費(fèi)。
(四)個(gè)人所得稅處理
同情形三中對(duì)個(gè)稅處理。
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