接受“營(yíng)改增”應(yīng)稅服務(wù)能否扣稅需考慮用途
某公司是一家位于山東省的石油化工企業(yè)，屬增值稅一般納稅人。2013年8月，公司將新開(kāi)一個(gè)儲(chǔ)油罐安裝項(xiàng)目。該項(xiàng)目既包括設(shè)備安裝，又包括不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)建。該公司擬委托設(shè)計(jì)公司出具該項(xiàng)目的整體工程設(shè)計(jì)報(bào)告。一位財(cái)務(wù)人員認(rèn)為，提供設(shè)計(jì)服務(wù)的上海地區(qū)某設(shè)計(jì)公司，會(huì)計(jì)代理從2012年1月1日起被納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)，該筆設(shè)計(jì)費(fèi)可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，該公司可抵扣稅款，減輕增值稅稅負(fù)。另一位財(cái)務(wù)人員認(rèn)為，該公司儲(chǔ)油罐安裝項(xiàng)目屬于構(gòu)筑物，接受上海某設(shè)計(jì)公司提供設(shè)計(jì)服務(wù)，雖然可以取得增值稅專用發(fā)票，但不能抵扣稅款。請(qǐng)問(wèn)，該公司若取得上海某設(shè)計(jì)公司開(kāi)具的增值稅專用發(fā)票，能否抵扣稅款？
從2012年1月1日起，上海市率先進(jìn)行交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（以下簡(jiǎn)稱應(yīng)稅服務(wù)）的“營(yíng)改增”試點(diǎn)，將納稅人提供陸路運(yùn)輸服務(wù)、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)、管道運(yùn)輸服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)的，由之前征收營(yíng)業(yè)稅改為征收增值稅。從2013年8月1日起，“營(yíng)改增”試點(diǎn)擴(kuò)大到全國(guó)范圍，同時(shí)試點(diǎn)會(huì)計(jì)代理應(yīng)稅服務(wù)中增加了廣播影視服務(wù)行業(yè)。
判斷一般納稅人取得的增值稅扣稅憑證能否抵扣稅款，一直是增值稅實(shí)務(wù)的難點(diǎn)。不僅要考慮業(yè)務(wù)是否真實(shí)，取得的扣稅憑證是否符合規(guī)定，而且要對(duì)其用途進(jìn)行區(qū)分。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在全國(guó)開(kāi)展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2013〕37號(hào)）規(guī)范和整合了“營(yíng)改增”試點(diǎn)的全部政策，方便基層稅務(wù)機(jī)關(guān)及納稅人對(duì)政策的理解和把握。該文件的附件1《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（以下簡(jiǎn)稱附件1）第二十四條規(guī)定，用于以下項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：
（一）用于適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、會(huì)計(jì)代理非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、接受加工修理修配勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)。其中涉及的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃，僅指專用于上述項(xiàng)目的固定資產(chǎn)、專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃。
（二）非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的加工修理修配勞務(wù)和交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)。
（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、加工修理修配勞務(wù)或者交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)。
（四）接受的旅客運(yùn)輸服務(wù)。
根據(jù)以上規(guī)定，案例中接受工程設(shè)計(jì)服務(wù)會(huì)計(jì)代理能否抵扣的關(guān)鍵，是看其用途是否用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目。附件1第二十五條規(guī)定，非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，指非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)（專利技術(shù)、非專利技術(shù)、商譽(yù)、商標(biāo)、著作權(quán)除外）、銷售不動(dòng)產(chǎn)以及不動(dòng)產(chǎn)在建工程。不動(dòng)產(chǎn)，指不能移動(dòng)或者移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，均屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程。
實(shí)務(wù)中，哪些固定資產(chǎn)屬于建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物，稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)之間存在不少爭(zhēng)議。例如案例中的儲(chǔ)油罐，從外觀判斷，顯然不能移動(dòng)或者移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)、形狀改變，但根據(jù)行業(yè)核算的要求，是按照固定資產(chǎn)中的設(shè)備類管理的。核算時(shí)，其入賬價(jià)值既包括設(shè)備價(jià)款，又包括不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)建支出。
如何判斷固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣，會(huì)計(jì)代理《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕113號(hào)）對(duì)相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了明確。財(cái)稅〔2009〕113號(hào)文件規(guī)定，建筑物，指供人們?cè)谄鋬?nèi)生產(chǎn)、生活和其他活動(dòng)的房屋或者場(chǎng)所，具體為《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885-1994）中代碼前兩位為“02”的房屋；所稱構(gòu)筑物，指人們不在其內(nèi)生產(chǎn)、生活的人工建造物，具體為《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885-1994）中代碼前兩位為“03”的構(gòu)筑物；所稱其他土地附著物，指礦產(chǎn)資源及土地上生長(zhǎng)的植物。需要注意的是，《財(cái)政部辦公廳關(guān)于啟用新修訂的〈固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)〉有關(guān)事宜的通知》（財(cái)辦發(fā)〔2011〕101號(hào)）規(guī)定，《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》（GB／T14885－2010）已于2011年1月10日發(fā)布，取代原《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》（GB／T14885－1994），并從2011年5月1日開(kāi)始實(shí)施。
因此，該企業(yè)應(yīng)首先根據(jù)《固定資產(chǎn)分類與代碼標(biāo)準(zhǔn)》會(huì)計(jì)代理（GB／T14885－2010）的規(guī)定，確定將要進(jìn)行的儲(chǔ)油罐安裝項(xiàng)目完工后所形成的固定資產(chǎn)是否屬于建筑物或構(gòu)筑物。若屬于，則其接受工程設(shè)計(jì)應(yīng)稅服務(wù)，屬于用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。否則，則可以抵扣。經(jīng)查詢，儲(chǔ)油罐屬于石油和與化學(xué)工業(yè)專用設(shè)備類，不屬于建筑物或構(gòu)筑物，由此發(fā)生的工程設(shè)計(jì)費(fèi)而取得的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。
本文提醒試點(diǎn)納稅人，在實(shí)務(wù)中判斷取得的進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣時(shí)，可遵循“法無(wú)明文規(guī)定即可扣”的原則，即只要不是用于財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件及以后再頒布的不得抵扣的禁止性用途，則無(wú)論是在生產(chǎn)中，還是經(jīng)營(yíng)中取得的符合規(guī)定增值稅扣稅憑證，其進(jìn)項(xiàng)稅款均可抵扣。
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